Sentencia del Tribunal Supremo de 25 de noviembre de 2015 (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, Ponente: Manuel Martin Timon)
Autora: Dra. Aitana de la Varga Pastor, Profesora de Derecho Administrativo de la Universitat Rovira i Virgili (acreditada a contratada doctora por ANECA) e investigadora del Centre d’Estudis de Dret Ambiental de Tarragona (CEDAT)
Fuente: ROJ: STS 5001/2015 – ECLI:ES:TS:2015:5001
Temas Clave: tributo extrafiscal; impuestos medioambientales; art. 6.3 LOFCA; tributos autonómicos; Directiva 2009/08/CE
Resumen:
HORNIJA EOLICA, SL interpuso recurso de casación contra la sentencia dictada por el TSJ de Castilla y León que resolvía recurso contencioso-administrativo contra la Orden HAC/112/2012, de 7 de marzo, de la Consejería de Hacienda de la Junta de Castilla y León, por la que se aprobó el Modelo de Autoliquidación y las Normas de Gestión del Impuesto sobre la Afección Medioambiental causada por Determinados Aprovechamientos del Agua Embalsada, por los Parques Eólicos y por las Instalaciones de Transporte de Energía Eléctrica de Alta Tensión, publicada en el Boletín Oficial de Castilla y León de 9 de marzo de 2012, pretendiéndose por la parte actora su declaración de nulidad y el reintegro de los importes abonados. También se interesaba el planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad de la Ley de Castilla y León 1/2012, de 28 de febrero, de Medidas Tributarias, Administrativas y Financieras, publicada en el BOCyL de 29 de febrero de 2012. La Sala de instancia, que tramitó el recurso contencioso-administrativo interpuesto con el número 542/2012, dictó sentencia desestimatoria el 24 de julio de 2014.
En el recurso de casación la entidad solicitó el planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad de los artículos 19.1 , 20.1 , 21.1 y 23 de la Ley 1/2012, de 28 de febrero, de Castilla y León , de Medidas Tributarias, Administrativas y Financieras y, subsidiariamente, que se anulara y dejara sin efecto la Orden HAC/112/2012, de 7 de marzo, que aprueba el Modelo de autoliquidación y gestión del Impuesto sobre la afección medioambiental causada por determinados aprovechamientos de agua embalsada, por los parques eólicos y por las instalaciones de transporte de energía eléctrica de alta tensión, que desarrolla la Ley 1/2012.
El Tribunal Supremo, después de una exposición detallada de los argumentos de las sentencia de instancia, resuelve los motivos de casación alegados, desestimándolos todos ellos. Los motivos alegados fueron: en primer lugar, la infracción de la Directiva 2009/08/CE y, en segundo lugar, tres submotivos, el primero, la infracción del principio de irretroactividad de las disposiciones sancionadoras no favorables o restrictivas de derechos del art. 9.3. CE; el segundo la infracción de los principios de seguridad jurídica e interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos del artículo 9.3 CE; y el tercero la infracción del principio de igualdad tributaria de los arts. 14 y 31.1 CE.
Tanto la Sala de instancia como el alto tribunal se apoyan en doctrina del TC y de la propia Sala para avalar la legalidad de la orden y de la ley impugnada. Entre otras, la STC 122/2012, la STC 289/2000, la STC 19/2012, la STS de 17 de febrero de 2014 y la STS de la propia sala de 22 de enero 2009.
Destacamos los siguientes extractos:
”La sentencia impugnada, expone primeramente la normativa sobre la que recae la controversia, señalando en el Fundamento de Derecho Segundo:
“Con carácter previo al examen de las alegaciones formuladas por la parte recurrente frente a la Orden impugnada se juzga oportuno hacer una serie de consideraciones previas.
Así, en primer lugar, ha de señalarse que en la Ley de Castilla y León 1/2012, de 28 de febrero, de Medidas Tributarias, Administrativas y Financieras, publicada en el BOCyL de 29 de febrero, se regulan, entre otros aspectos y por lo que aquí interesa, dos impuestos propios en el ámbito de esa Comunidad Autónoma . El primero de ellos, como se dice en la Exposición de Motivos de dicha Ley, denominado Impuesto sobre la afección medioambiental causada por determinados aprovechamientos del agua embalsada, por los parques eólicos y por las instalaciones de transporte de energía eléctrica de alta tensión , se configura como un impuesto medioambiental cuya finalidad es someter a gravamen determinadas actividades que ocasionan un importante daño al medio ambiente en el territorio de nuestra Comunidad Autónoma y cuya recaudación se destinará a financiar aquellos gastos de carácter medioambiental y de eficiencia energética que se determinen en las correspondientes leyes anuales de presupuestos generales autonómicos.
El segundo impuesto propio que se crea es el Impuesto sobre la eliminación de residuos en vertederos, que se configura también como un impuesto extrafiscal. El objetivo es fomentar el reciclado gravando el daño ambiental provocado por la eliminación de residuos en vertederos, con independencia de quien los gestione. La recaudación de este impuesto se destinará a financiar gastos de carácter medioambiental en colaboración con las entidades locales de nuestra Comunidad.
Esas previsiones se contemplan en el capítulo II de la citada Ley 1/2012, sobre Normas en materia de impuestos propios, en sus arts. 19 y ss. En la Sección 1a de ese capítulo II se regula el ” Impuesto sobre la afección medioambiental causada por determinados aprovechamientos del agua embalsada, por los parques eólicos y por las instalaciones de transporte de energía eléctrica de alta tensión “, (…)En la Sección 2a se regula el Impuesto sobre la eliminación de residuos en vertederos, que se establece en los arts. 26 y ss.
La Sección 3a trata sobre las Normas comunes a los impuestos propios de la Comunidad.
En segundo lugar ha de precisarse que la citada Ley Autonómica 1/2012 se ha dictado después de la reforma de la Ley Orgánica 8/1980, de 22 de septiembre, de Financiación de las Comunidades Autónomas (LOFCA), operada por la Ley Orgánica 3/2009, de 18 de diciembre, que dispuso en su art. sexto: Uno. Las Comunidades Autónomas podrán establecer y exigir sus propios tributos de acuerdo con la Constitución y las Leyes.
Dos. Los tributos que establezcan las Comunidades Autónomas no podrán recaer sobre hechos imponibles gravados por el Estado. Cuando el Estado, en el ejercicio de su potestad tributaria originaria establezca tributos sobre hechos imponibles gravados por las Comunidades Autónomas, que supongan a una disminución de ingresos, instrumentará las medidas de compensación o coordinación adecuadas en favor de las mismas.
Tres. Los tributos que establezcan las Comunidades Autónomas no podrán recaer sobre hechos imponibles gravados por los tributos locales. Las Comunidades Autónomas podrán establecer y gestionar tributos sobre las materias que la legislación de Régimen Local reserve a las Corporaciones locales. En todo caso, deberán establecerse las medidas de compensación o coordinación adecuadas a favor de aquellas Corporaciones, de modo que los ingresos de tales Corporaciones Locales no se vean mermados ni reducidos tampoco en sus posibilidades de crecimiento futuro.
Tras ello, la Sentencia expone tanto el planteamiento de las partes como su respuesta, de signo desestimatorio, respecto de la pretensión formulada en la demanda:
“TERCERO.- Sostiene la parte actora que la Orden impugnada invade “materias” reservadas a las haciendas locales, vulnerándose así el art. 6.3 LOFCA. En realidad, esa vulneración sería predicable más que de la Orden impugnada de la propia Ley 1/2012 , lo que también se alega y, por ello, se solicita por la parte recurrente que se promueva cuestión de inconstitucionalidad frente a ella, pues se indica que, al vulnerarse el citado art. 6.3 LOFCA, se infringen por dicha Ley los arts. 133.2 y 157.3 de la Constitución Española (CE).
No procede plantear cuestión de inconstitucionalidad respecto de la Ley Autonómica 1/2012 por el motivo alegado por la parte actora al no apreciarse la vulneración de los preceptos que se citan de la CE por las razones que se exponen a continuación.
El art. 156.1 CE reconoce de manera expresa que las Comunidades Autónomas gozarán de autonomía financiera para el desarrollo y ejecución de sus competencias con arreglo a los principios de coordinación con la Hacienda estatal y de solidaridad entre todos los españoles, y el art. 157.1.b) CE establece que los recursos de las Comunidades Autónomas estarán constituidos, entre otros, por “Sus propios impuestos, tasas y contribuciones especiales”. El art. 133.2 CE dispone que las Comunidades Autónomas y las Corporaciones locales podrán establecer y exigir tributos, de acuerdo con la Constitución y las leyes.
La Ley Orgánica 8/1990, de 22 de septiembre, de Financiación de las Comunidades Autónomas, estableció en el art. 6 en su redacción originaria dos límites al establecimiento de tributos por las Comunidades Autónomas: a) que no podrán recaer sobre hechos imponibles gravados por el Estado ( art. 6.2 ); y b ) aunque “podrán establecer y gestionar tributos sobre las materias que la legislación de Régimen local reserve a las Corporaciones locales”, esto lo podrán hacer, como dispone el art. 6.3, “en los supuestos en que dicha legislación lo prevea y en los términos que la misma contemple”.
Ciertamente la STC 179/2006, de 13 de junio , que se cita por la parte demandante, declaró inconstitucional y nula la Ley de la Asamblea de Extremadura 7/1997, de 29 de mayo , sobre la producción y transporte de energía que incidan sobre el medio ambiente. Para ello tuvo en cuenta el diferente significado que tienen el hecho imponible y la materia imponible que se establecían en el art. 6 LOFCA como límite a la potestad tributaria de las Comunidades Autónomas.
(…) Pero la doctrina que se contiene en esa STC 179/2006 -al igual que la que se contiene en la anterior STC 289/2000 – no es aplicable al presente caso.
En efecto, como antes se ha indicado, el art. 6 de la LOFCA fue modificado por la Ley Orgánica 3/2009, de 18 de diciembre que ya estaba vigente cuando se dictó la Ley 1/2012, de 28 de febrero, de Castilla y León. Con la modificación del citado art. 6 LOFCA por la Ley Orgánica 3/2009, se contempla, por lo que ahora importa, que “los tributos que establezcan las Comunidades Autónomas no podrán recaer sobre hechos imponibles gravados por el Estado” (art. 6.2) y que ” los tributos que establezcan las Comunidades Autónomas no podrán recaer sobre hechos imponibles gravados por los tributos locales” (art. 6.3).
Esa modificación supone una mayor amplitud de la autonomía financiera de las Comunidades Autónomas.
En este sentido en la STC 122/2012, de 5 de junio , se señala : “Precisamente la intención del legislador orgánico cuando ha dado nueva redacción al art. 6.3 LOFCA ha sido, como se colige del apartado V del preámbulo de la Ley Orgánica 3/2009, de 18 de diciembre , asimilar los límites establecidos en estos dos preceptos, pues dice que la reforma ha pretendido “clarificar también los límites para la creación de tributos propios por las Comunidades Autónomas” y ” para ello y con el fin de reducir la conflictividad, se modifica el artículo sexto de la LOFCA para que las reglas de incompatibilidad se refieran al “hecho imponible” y no a la “materia imponible”, con lo que habría un espacio fiscal autonómico más claro en relación con los tributos locales , con una delimitación similar a la que existe en relación con los tributos estatales”. Este precepto fue aprobado sin debate ni enmiendas, dado que el proyecto de la Ley Orgánica respetó los términos en los que se había pronunciado el Consejo de Política Fiscal y Financiera, en cuyo seno se adoptó el punto 4.4.9. del acuerdo 6/2009, de 15 de julio , para la reforma del sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y ciudades con estatuto de autonomía, cuyo contenido fue el siguiente: “Aunque los tributos propios no forman parte del Sistema de Financiación, para mayor seguridad jurídica sobre las reglas de incompatibilidad con los tributos del Estado y de las EE.LL, se propone revisar los límites actualmente existentes en la LOFCA para la creación de los tributos propios por las CC .AA. lo que también podría ampliar el espacio fiscal de las CC.AA”. “Para ello y para evitar los habituales conflictos constitucionales actuales, se acuerda revisar el art. 6.3 LOFCA para que las reglas de incompatibilidad se refieran al “hecho imponible” y no a la “materia imponible”, con lo que habría un espacio fiscal autonómico más claro en relación con los tributos locales, con una delimitación similar a la que existe en relación con los tributos estatales” .
Por ello, como se indica en esa STC 122/2012 , ese precepto -el nuevo art. 6.3 LOFCA- no tiene por objeto impedir que las Comunidades Autónomas establezcan tributos propios sobre objetos materiales o fuentes impositivas ya gravadas por los tributos locales, sino que prohíbe, en sus propios términos, la duplicidad de hechos imponibles, estrictamente, es decir, que “la prohibición de doble imposición en él contenida atiende al presupuesto adoptado como hecho imponible y no a la realidad o materia imponible que le sirve de base” . Si bien ello comporta la necesidad de analizar el modo en que el legislador articula, en cada caso, el hecho imponible.
También se destaca en esa STC 122/2012 que ” desde la STC 37/1987, de 26 de marzo (dijimos que “constitucionalmente nada cabe objetar a que, en general, a los tributos pueda asignárseles una finalidad extrafiscal y a que, ya más en particular, las Comunidades Autónomas puedan establecer impuestos con ese carácter” – STC 186/1993, de 7 de junio , FJ 4 a)-. El tributo puede no ser sólo una fuente de ingresos sino que también puede responder a políticas sectoriales distintas de la puramente recaudatoria, de modo que el legislador puede “configurar el presupuesto de hecho del tributo teniendo en cuenta consideraciones básicamente extrafiscales” ( SSTC 37/1987, de 26 de marzo , FJ 13 ; 197/1992, de 19 de noviembre , FJ 6 ; 194/2000, de 19 de julio (RTC 2000, 194) , FJ 7 ; y 276/2000, de 16 de noviembre , FJ 4). Partiendo de esta doctrina, otro de los criterios que podría ser útil para distinguir los hechos imponibles de dos impuestos es si su finalidad es básicamente fiscal o extrafiscal, pues a diferencia del tributo con finalidad fiscal o recaudatoria, en el tributo primordialmente extrafiscal “la intentio legis del tributo no es crear una nueva fuente de ingresos públicos con fines estrictamente fiscales o redistributivos” ( STC 37/1987, de 26 de marzo , FJ 13), no es el mero gravamen de una manifestación de riqueza, de capacidad económica exteriorizada, sino coadyuvar a disuadir a los sujetos pasivos de la realización de una determinada conducta, del incumplimiento de ciertas obligaciones o, dicho en términos positivos, su intención es estimular o incentivar una determinada actuación”.
A esa reforma del artículo 6 de la LOFCA por la Ley Orgánica 3/2009 , se refiere también la reciente sentencia del Tribunal Supremo de 17 de febrero de 2014 (RJ 2014, 1636) (casación 561/2013 ), que desestima el recurso de casación interpuesto contra la sentencia del TSJ de Asturias de 8 de enero de 2013 , que desestimó el recurso contencioso-administrativo formulado contra la Resolución del Consejero de Economía y Hacienda del Principado de Asturias, que aprobó el modelo de declaración del impuesto al que se refiere sobre el desarrollo de determinadas actividades que inciden en el medio ambiente.
En esa sentencia del Tribunal Supremo, en la que también se rechaza suscitar cuestión de inconstitucionalidad, se indica en relación con el Impuesto sobre el desarrollo de determinadas actividades que inciden en el Medio Ambiente, creado por la Ley asturiana 13/2010 (…).
Frente a las alegaciones de la parte actora ha de señalarse que el hecho imponible en el Impuesto ambiental de que se trata es diferente al hecho imponible gravado en el Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI), regulado en los arts. 60 y ss. del Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales. En este sentido ha de destacarse: a) que la naturaleza de ambos impuestos es distinta, pues mientras que el IBI se configura como un tributo directo de carácter real que grava “el valor de los bienes inmuebles”, el Impuesto creado por la Ley 1/2012 se configura como un tributo propio de la Comunidad de Castilla y León que tiene naturaleza real y finalidad extrafiscal que grava la “afección medioambiental causada” por determinados aprovechamientos del agua embalsada, por los parques eólicos y por las instalaciones de transporte de energía eléctrica de alta tensión, como dispone su art. 19.1; b) el hecho imponible en el Impuesto ambiental –en lo que afecta a la recurrente– es la generación de afecciones e impactos visuales y ambientales por los parques eólicos , y no su mera titularidad; c) los sujetos pasivos del Impuesto litigioso a título de contribuyentes son quien “exploten las instalaciones”; d) la base imponible en dicho Impuesto ambiental son en los parques eólicos “las unidades de aerogeneradores existentes en cada parque eólico y situadas en el territorio de la Comunidad de Castilla y León” y no su valor catastral; y e) la cuota tributaria se establece para los parques eólicos en las cantidades que se señalan en el art. 24.3 de la Ley 1/2012 y con las reducciones que en el mismo se contemplan, de forma completamente distinta a la cuota tributaria prevista para el IBI en el citado Real Decreto Legislativo 2/2004.
Como se señala en la citada STS de 17 de febrero de 2014 -aunque se refiere al Impuesto sobre Actividades Económicas su doctrina es también aplicable al presente caso- “siguiendo el discurso del Tribunal Constitucional en la mencionada sentencia 122/2012 (FJ 6o), la comparación de las bases imponibles y de las cuotas de ambos impuestos, una vez puesta en relación con la delimitación de sus hechos imponibles – en cuanto afectan al transporte y distribución de energía eléctrica-, aporta unos criterios distintivos que son suficientes para afirmar que no tienen un hecho imponible idéntico y que, por tanto, superan la prohibición establecida en el artículo 6.3 de la Ley Orgánica de Financiación de las Comunidades Autónomas , en la redacción de la Ley Orgánica 3/2009 . ”
Aunque la actora cuestiona la finalidad extrafiscal del Impuesto ambiental litigioso, ha de señalarse que esa finalidad está expresamente prevista en la Ley 1/2012. Pero incluso aunque no se produjera esa finalidad, no por ello sería nula la Orden impugnada – y tampoco las liquidaciones giradas a la recurrente a las que se refiere la demanda- al no vulnerarse con dicha Ley Autonómica la prohibición prevista en el art. 6.3 LOFCA.
QUINTO.- Tampoco se vulnera por la Ley Autonómica 1/2012 la Directiva que se menciona en la demanda, pues el hecho de que se fomente el uso de energías renovables y, entre ellas, la eólica no determina que no puedan someterse a tributación y, en concreto, que no pueda serlo dentro de los límites en que se ha efectuado por dicha Ley. Ha de añadirse a esto que las Declaraciones de Impacto Ambiental que se citan en la demanda lo son para llevar a cabo las correspondientes instalaciones, pero ello no supone que no puedan ser objeto de gravamen cuando concurra el hecho imponible y demás circunstancias previstas en la Ley.
SEXTO. Tampoco procede plantear cuestión de inconstitucionalidad respecto de la Ley Autonómica 1/2012 por los demás motivos que se alegan por la demandante, teniendo en cuenta:
a) No se vulnera por dicha Ley el arts. 9.3 CE (…)
b) Tampoco se vulneran los arts. 14 y 31.1 CE. (…)
SÉPTIMO.- Por todo lo anteriormente expuesto, y sin necesidad de plantear cuestión de inconstitucionalidad respecto de la Ley de Castilla y León 1/2012, de 28 de febrero, procede desestimar el presente recurso. Se imponen las costas a la parte recurrente de conformidad con lo dispuesto del art. 139.1 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción 29/1998, en la redacción dada por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal, aquí aplicable.”” (F.J.1)
“El recurso de casación se basa en dos motivos que son formulados por el cauce del artículo 88.1.d) de la Ley de esta Jurisdicción.
En el primero de ellos, se alega infracción de la Directiva 2009/08/CE. (…)
Se hace una referencia a los sistemas de apoyo y estímulo de las energías renovables que, previstos por la Directiva, se pueden adoptar por los Estado miembros, para luego añadir que ésta no solo prevé medidas de fomento, sino que también obliga a la normativa nacional sobre autorización, certificación y licencia a las instalaciones de energías renovables, a cumplir las exigencias de proporcionalidad y transparencia, precisamente con el objetivo de impedir la imposición de cargas innecesarias y desproporcionadas a tales instalaciones que pudieran dificultar su despliegue, transcribiéndose en este sentido el artículo 13.1 de la Directiva.
Tras lo expuesto se sostiene que la Ley 1/2012, de 28 de febrero, de Medidas Tributarias, Administrativas y Financieras, de Castilla y León, que se desarrolla en la Orden 112/2012, de 7 de marzo, que aprueba el modelo de autoliquidación y gestión del Impuesto sobre la Afección Medioambiental causada por determinados aprovechamientos del agua embalsada, por los Parques Eólicos y por las instalaciones de transporte de energía eléctrica de alta tensión, vulnera el artículo 45 de la Constitución y la Directiva aludida, en cuanto va justamente en la dirección contraria a la que dicha Directiva pretende, al gravar a los titulares que exploten las instalaciones o parques eólicos que generen afecciones o impactos visuales al medio ambiente, atendiendo al número de unidades de aerogeneradores existentes en cada parque eólico (artículos 20.1.b, 21.1 23.3. de la Ley), con lo que se está impidiendo, o, al menos obstaculizando, el efecto útil de la Directiva , que ha de interpretarse estricto sensu y teleológicamente, en función del objetivo que expresamente persigue, esto es, promocionar el uso de energía de fuentes renovables, en este caso la eólica, mediante la eliminación obstáculos formales y materiales a su despliegue impuestos en el contexto de las normativas y procedimientos nacionales de autorización, certificación y licencia de instalaciones que generan electricidad a partir de dichas fuentes de energía.
(…) En cuanto al segundo motivo, se divide a su vez en tres submotivos. En el primero de ellos, se alega infracción del principio de irretroactividad de las disposiciones
sancionadoras no favorables o restrictivas de derechos del artículo 9.3 CE
(…) En el segundo submotivo se alega infracción de los principios de seguridad jurídica e interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos, del artículo 9.3 de la Constitución.
Tras poner de relieve que con respecto a esta vulneración la sentencia no se ha pronunciado, se sostiene que los efectos retroactivos de la Ley 1/2012 provocan la infracción alegada.
Por último – tercer submotivo-, se alega la infracción del principio de igualdad tributaria de los artículos 14 y 31.1 de la Constitución , porque frente a lo que argumenta la sentencia, “la Ley 1/2012 aplica a situaciones iguales consecuencias desiguales” y ello por cuanto establece el impuesto cuestionado con la finalidad de proteger el medio ambiente ante la contaminación que puedan provocar las instalaciones de energía eólica, siendo cierto, sin embargo, que otras instalaciones situadas en la Comunidad Autónoma, productoras de energías renovables, distintas de la eólica, también dañan el medio ambiente y no están afectadas por un impuesto similar al que nos ocupa.
Se afirma que no es necesario acreditar “término de válida comparación”, pues “el impuesto afecta únicamente a las instalaciones de energía eólica, con independencia del verdadero impacto sobre el medio ambiente que se produzca en cada caso, dejando al margen otras instalaciones cuyas actividades también pueden contaminar el medio ambiente”.” (F.J.2).
“Comenzamos nuestra respuesta al presente recurso de casación señalando que el Impuesto sobre el daño medioambiental causado por determinados aprovechamientos del agua embalsada, por los parques eólicos y por las instalaciones de transporte de energía eléctrica de alta tensión, regulado en la Ley 1/2012, de la Junta de Castilla y León, tiene su origen en una previa proposición no de ley del Pleno de las Cortes de Castilla y León en la que instaba a la Junta de Castilla y León a que, con participación de los Grupos Parlamentarios, estudiara las posibilidad de creación de un tributo de carácter medioambiental sobre la producción eléctrica y fruto del trabajo realizado por el Grupo creado al efecto fue que en 4 de noviembre de 2011, la Comisión de Hacienda de las Cortes de Castilla y León aprobó una Resolución por la cual se instaba “a la Junta de Castilla y León a remitir un Proyecto de Ley donde se cree un tributo propio que sirva para compensar a la Comunidad por las repercusiones medioambientales que tiene la generación y el transporte de energía eléctrica producida en la misma, bajo los principios de que la recaudación del mismo redunde en fines sociales o medioambientales, que no se repercuta en los ciudadanos y que no sea contraproducente para la actividad económica general”.
La Ley 1/2012, de 28 de febrero alumbra por fin el Impuesto bajo tres modalidades, pues se trata de un Impuesto sobre la afección medioambiental causada por determinados aprovechamientos del agua embalsada, por los parques eólicos y por las instalaciones de transporte de energía eléctrica de alta tensión.
(…) Finalmente, conviene tener en cuenta que el Capítulo II de la Ley de las Cortes de Castilla y León 1/2012, que contenía la regulación de los tributos propios de la Comunidad Autónoma, fue derogado por el Decreto Legislativo 1/2013, de 12 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de las disposiciones legales de la Comunidad de Castilla y León en materia de tributos propios y cedidos (BOCYL de 18 de septiembre). Y es el Título II de este Decreto Legislativo 1/2013 el que se dedica a los “Impuestos propios de la Comunidad de Castilla y León”, dividiéndose en tres capítulos: Capítulo I, “Impuesto sobre la afección medioambiental causada por determinados aprovechamientos del agua embalsada, por los parques eólicos y por las instalaciones de transporte de energía eléctrica de alta tensión» (artículos 50 a 56)”; Capítulo II, “Impuesto sobre la eliminación de residuos en vertederos” (artículos 57 a 68), y Capítulo III, “Normas comunes a los impuestos propios” (artículos 69 a 71).” (F.J.4)
“Antes de exponer nuestro criterio acerca de los motivos de casación formulados, conviene señalar que éste, que será el primero de los recursos que se resuelva por esta Sala en relación con el impuesto castellano-leones sobre la afección medioambiental causada por determinados aprovechamientos del agua embalsada, por los parques eólicos y por las instalaciones de transporte de energía eléctrica de alta tensión, no ataca el punto más conflictivo, relativo a la posible vulneración del artículo 6.3 de la LOFCA, en su redacción por la Ley Orgánica 3/2009 -” Los tributos que establezcan las Comunidades Autónomas no podrán recaer sobre hechos imponibles gravados por los tributos locales. Las Comunidades Autónomas podrán establecer y gestionar tributos sobre las materias que la legislación de Régimen Local reserve a las Corporaciones locales. En todo caso, deberán establecerse las medidas de compensación o coordinación adecuadas a favor de aquellas Corporaciones, de modo que los ingresos de tales Corporaciones Locales no se vean mermados ni reducidos tampoco en sus posibilidades de crecimiento futuro.”- y no por coincidir su hecho imponible con del IBI, como defendió Hornija Eólica, S.L., en su demanda – posición luego abandonada en el recurso de casación-, sino por coincidir con el hecho imponible del IAE, particularmente en relación con los parques eólicos, atendidos los parámetros de enjuiciamiento constitucional que suministra la STC 122/2012, de 5 de en sus FFJJ 3 a 7, sintetizados por el propio Tribunal Constitucional en sentencias posteriores (STC 197/2012, FJ 7), como sigue:
1o. – El vigente artículo 6.3 LOFCA no tiene por objeto impedir que las Comunidades Autónomas establezcan tributos propios sobre objetos materiales o fuentes impositivas ya gravadas por los tributos locales, sino que prohíbe, en sus propios términos, la duplicidad de hechos imponibles, estrictamente, es decir, que “la prohibición de doble imposición en él contenida atiende al presupuesto adoptado como hecho imponible y no a la realidad o materia imponible que le sirve de base ” ( STC 289/2000, de 30 de noviembre , FJ 4), lo cual provoca la necesidad de analizar el modo en que el legislador articula, en cada caso, el hecho imponible. En definitiva, para determinar si se ha producido esa duplicidad de hechos imponibles prohibida en el artículo 6.3 LOFCA, al ser éste un concepto estrictamente jurídico, será necesario partir de la redacción que los legisladores autonómico y estatal ha dado al hecho imponible de los impuestos.
2o. – El análisis constitucional de una norma no puede hacerse depender de los términos que el legislador, a su discreción, haya utilizado, ya que “las categorías tributarias, más allá de las denominaciones legales, tienen cada una de ellas la naturaleza propia y específica que les corresponde de acuerdo con la configuración y estructura que reciban en el régimen jurídico a que vengan sometidas” [ SSTC 269/1994, de 10 de noviembre, FJ 4 ; 164/1995, de 13 de noviembre, FJ 4 ; 185/1995, de 5 de diciembre , FJ 6 b); 134/1996, de 22 de julio, FJ 6 ; 276/2000, de 16 de noviembre, FJ 5 ; 242/2004, de 16 de diciembre, FJ 5 ; 121/2005, de 10 de mayo, FJ 6 ; y 73/2011 de 19 de mayo , FJ 4]. Por ello, no es posible afirmar si existe una coincidencia de hechos imponibles de dos impuestos tan sólo porque su definición sea o no gramaticalmente idéntica, ya que será preciso atender a las circunstancias que ha seleccionado el legislador para dar lugar a los hechos imponibles de ambos impuestos [SSTC 37/1987, de 26 de marzo, FJ 14 ; y 149/1991, de 4 de julio , FJ 5 A)]. Asimismo, para analizar la regulación del hecho imponible, hemos de tomar en consideración no sólo el precepto que el legislador ha dedicado nominalmente a regular el mismo, sino también los restantes elementos del tributo que se encuentran conectados con el hecho imponible, es decir, los sujetos pasivos, que constituyen el aspecto subjetivo del tributo, la base imponible, que representa la cuantificación de aquél y la capacidad económica gravada, dado que “el hecho imponible tiene que constituir una manifestación de riqueza” (por todas, SSTC 194/2000, de 19 de julio, FJ 8 ; y 276/2000, de 16 de noviembre , FJ 4; y ATC 71/2008, de 26 de febrero , FJ 5), o los supuestos de no sujeción y exención. “(F.J.5).
“El primer motivo resulta admisible en cuanto en el recurso se pretende que existe contradicción entre la norma comunitaria que pretende el fomento de una actividad y la imposición de gravamen sobre la misma.
De existir algún reproche a la alegación es la de su reiteración respecto de lo aducido en el escrito de demanda, si bien en todo caso, procede confirmar el criterio de la Sala de instancia, reflejado en el Fundamento de Derecho Quinto de la sentencia recurrida, en el sentido de que el hecho que se fomente una actividad no puede llevar aparejada automáticamente la no sujeción o exención en impuesto alguno, o, lo que es lo mismo, el fomento de una actividad puede llevarse a cabo mediante reconocimiento de beneficios fiscales, ciertamente, pero también a través de otras distintas formas, manteniendo la sujeción, sin beneficio fiscal, a los tributos que resulten procedentes.
En todo caso, y como pone de relieve la Letrada de la Comunidad Autónoma de Castilla y León, ésta es una cuestión que la Sala ya ha resuelto en la Sentencia de 10 de julio de 2014 (recurso de casación 1148/2013 , seguido respecto de sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, que resolvió recurso contencioso- administrativo seguido contra la Orden de 7 de enero de 2010 de la Consellería de Economía e Industria de la Xunta de Galicia, por la que se aprobó el modelo de autoliquidación del canon eólico creado por la Ley 8/2009, de 22 de diciembre, por la que se regula el aprovechamiento eólico en Galicia y se crea el canon eólico y el Fondo de Compensación Ambiental), a cuyo Fundamento de Derecho Sexto nos remitimos.
En definitiva, y como se anuncio previamente, el motivo no prospera.” (F.J.6)
“(…)Aunque «[n]o existe una prohibición constitucional de la legislación tributaria retroactiva» [ STC 126/1987, de 16 de julio , FJ 9 A); en idénticos términos SSTC 150/1990, de 4 de octubre, FJ 8 ; 197/1992, de 19 de noviembre, FJ 4 ; 173/1996, de 31 de octubre, FJ 3 ; y 182/1997, de 28 de octubre , FJ 11 a)], afirmar la admisibilidad de la retroactividad de las normas fiscales «no supone mantener, siempre y en cualquier circunstancia, su legitimidad constitucional, que puede ser cuestionada cuando su eficacia retroactiva entre en colisión con otros principios consagrados en la Constitución» [ SSTC 126/1987, de 16 de julio , FJ 9 B); 150/1990, de 4 de octubre, FJ 8 ; 173/1996, de 31 de octubre, FJ 3 ; y 182/1997, de 28 de octubre , FJ 11 b); y, en el mismo sentido, STC 273/2000, de 15 de noviembre , FJ 6], principios entre los que se encuentran los de capacidad económica, interdicción de la arbitrariedad y, muy especialmente, el de seguridad jurídica ( STC 197/1992, de 19 de noviembre , FJ 4).
b) El principio de seguridad jurídica ( art. 9.3 CE ), aún cuando «no puede erigirse en valor absoluto por cuanto daría lugar a la congelación o petrificación del ordenamiento jurídico existente» [ SSTC 126/1987, de 16 de julio, FJ 11 ; 150/1990, de 4 de octubre, FJ 8 ; 173/1996, de 31 de octubre, FJ 3 ; 182/1997, de 28 de octubre, FJ 11 c ); y 273/2000, de 15 de noviembre , FJ 6], «ni deba entenderse tampoco como un derecho de los ciudadanos al mantenimiento de un determinado régimen fiscal» [ SSTC 150/1990, de 4 de octubre, FJ 8 ; 173/1996, de 31 de octubre, FJ 3 ; y 182/1997, de 28 de octubre, FJ 11 c ); y 273/2000, de 15 de noviembre , FJ 6; y ATC 165/2001, de 19 de junio , FJ 2], sí protege, en cambio, «la confianza de los ciudadanos, que ajustan su conducta económica a la legislación vigente, frente a cambios normativos que no sean razonablemente previsibles, ya que la retroactividad posible de las normas tributarias no puede trascender la interdicción de la arbitrariedad» [ STC 150/1990, de 4 de octubre , FJ 8; y, en idénticos términos, SSTC 197/1992, de 19 de noviembre, FJ 4 ; 173/1996, de 31 de octubre, FJ 3 ; 182/1997, de 28 de octubre , FJ 11 c); 273/2000, de 15 de noviembre, FJ 6 ; y 234/2001, de 13 de diciembre , FJ 9; y ATC 165/2001, de 19 de junio , FJ 2].
c) Determinar cuándo una norma tributaria retroactiva vulnera el principio de seguridad jurídica de los ciudadanos «es una cuestión que sólo puede resolverse caso por caso» [ STC 173/1996, de 31 de octubre , FJ 3; 182/1997, de 28 de octubre , FJ 11 c); 273/2000, de 15 de noviembre , FJ 6; y 234/2001, de 13 de diciembre , FJ 10; y ATC 165/2001 , FJ 2], teniendo en cuenta, de una parte, «el grado de retroactividad de la norma cuestionada» y, de otra, «las circunstancias específicas que concurran en cada caso» [ STC 126/1987, de 16 de julio , FJ 11; y, en la misma línea, SSTC 150/1990, de 4 de octubre, FJ 8 ; 173/1996, de 31 de octubre, FJ 3 ; 182/1997, de 28 de octubre , FJ 11 c); 273/2000, de 15 de noviembre, FJ 6 ; y 234/2001, de 13 de diciembre , FJ 10; y ATC 165/2001, de 19 de junio , FJ 2].
d) En lo que respecta al grado de retroactividad de una norma, se ha venido diferenciando «entre aquellas disposiciones legales que con posterioridad pretenden anudar efectos a situaciones de hecho producidas o desarrolladas con anterioridad a la propia Ley y las que pretenden incidir sobre situaciones o relaciones jurídicas actuales aún no concluidas» ( STC 126/1987, de 16 de julio , FJ 11). En el primer supuesto, estamos ante lo que se conoce como “retroactividad auténtica” o “de grado máximo”; la prohibición de retroactividad en estos casos «operaría plenamente y sólo exigencias cualificadas del bien común podrían imponerse excepcionalmente a tal principio» [ SSTC 126/1987, de 16 de julio, FJ 11 ; y 197/1992, de 19 de noviembre , FJ 4; y, en términos parecidos, STC 182/1997, de 28 de octubre , FJ 11 d)]. En el segundo supuesto, que se ha venido calificando como “retroactividad impropia” o “de grado medio”, «la licitud o ilicitud de la Disposición resultaría de una ponderación de bienes llevada a cabo caso por caso teniendo en cuenta, de una parte, la seguridad jurídica y, de otra, los diversos imperativos que pueden conducir a una modificación del ordenamiento jurídico-tributario, así como las circunstancias concretas que concurren en el caso» [ STC 126/1987, de 16 de julio , FJ 11; en la misma línea, SSTC 197/1992, de 19 de noviembre, FJ 4 ; y 182/1997, de 28 de octubre , FJ 11 d)].
e) Entre esas «circunstancias específicas que concurren en cada caso» ( SSTC 126/1987, de 16 de julio, FJ 13 ; y 173/1996, de 31 de octubre, FJ 3), el Tribunal Constitucional ha venido teniendo en cuenta, principalmente, la importancia cuantitativa de la modificación operada por la norma aplicada retroactivamente, su previsibilidad, la finalidad constitucional que con la misma se persigue y, en fin, la posición -central o marginal- que ocupa el tributo, respecto del que se ha establecido la aplicación retroactiva, en el conjunto del sistema tributario [ STC 182/1997, de 28 de octubre , FJ 13 A), in fine.”
Pues bien, siendo claro que la seguridad jurídica no puede erigirse en un valor absoluto, porque daría lugar a la congelación o petrificación del ordenamiento jurídico existente, y que no existe una prohibición constitucional de legislación tributaria retroactiva, la denunciada vulneración del artículo 9.3 CE no es posible y, por tanto, la cuestión de inconstitucionalidad resulta improcedente.
De forma semejante a lo que acontecía en el caso que el Tribunal Constitucional analizó en su sentencia 6/1983, de 4 de febrero (FJ 3o), los preceptos cuestionados de la Ley de Castilla y León 1/2012 regulan situaciones tributarias producidas a partir de una determinada fecha, el 1 de marzo de 2012 ( DT Quinta Ley 1/2012 ), cuando se devenga del impuesto para el ejercicio 2012, data que no es anterior a la entrada en vigor de la ley, (la Ley se publicó en el BOCYL de 29 de febrero de 2012, entrando en vigor al día siguiente, conforme a la DF Séptima, apartado 4), por lo que cabe concluir que no hay retroactividad de grado máximo ni tampoco de grado medio, todo lo más de grado mínimo, que no entraña vulneración del artículo 9.3 CE .
El ATC 133/2014 y la Sentencia de la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 13 de enero de 2014 (recurso de casación 357/2012 ), que la compañía recurrente menciona en apoyo de su tesis no hacen sino ratificar la contraria.
La citada sentencia del Tribunal Supremo resulta particularmente clara al respecto, pues señala: “el concepto de “retroactividad prohibida” es más limitado que el de la mera “retroactividad”, según sostiene la doctrina jurisprudencial de esta Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, ya que no entran dentro del ámbito de la retroactividad prohibida las disposiciones que, carentes de efectos ablativos o peyorativos hacia el pasado (no obligan a revisar ni remueven los hechos pretéritos, no alteran la realidad ya consumada en el tiempo, no anulan los efectos jurídicos agotados), despliegan su eficacia inmediata hacia el futuro aunque ello suponga incidir en una relación o situación jurídica aún en curso.
A partir de esta premisa, una medida normativa […] cuya eficacia se proyecta no “hacia atrás” en el tiempo sino “pro futuro”, a partir de su aprobación, no entra en el ámbito de la retroactividad prohibida”.
Por lo que hace la denunciada vulneración de los artículos 14 y 31.1 CE , como consecuencia de que el impuesto autonómico se aplique a las instalaciones de energía eólica y no a otras instalaciones productoras de energías iguales o similares que también contaminan el medioambiente, parece oportuno señalar que conforme a la consolidada doctrina del Tribunal Constitucional (por todos, ATC 245/2009 , FJ 4), situado un proceso constitucional en el ámbito de la igualdad tributaria, se debe confirmar que el término de comparación aportado para ilustrar la desigualdad denunciada es homogéneo, “requisito indispensable para poder apreciar vulneración del art. 14, en relación con art. 31.1, ambos de la Constitución “, recordando que “la igualdad ante o en la Ley impone al legislador el deber de dispensar un mismo tratamiento a quienes se encuentran en situaciones jurídicas iguales […], con prohibición de toda desigualdad que, desde el punto de vista de la finalidad de la norma cuestionada, carezca de justificación objetiva y razonable o resulte desproporcionada en relación con dicha justificación”.
Viene al caso recordar además su doctrina, en relación con el control de la interdicción de la arbitrariedad del artículo 9.3 de la CE en la actuación del legislador, porque constituye el límite último a su libertad de configuración legal. Sobre la proscripción de la arbitrariedad en la actuación de legislador, el Tribunal Constitucional ha señalado:( STC 19/2012 , FJ 10):
“Al examinar una norma legal impugnada desde el punto de vista de la arbitrariedad, nuestro análisis ha de centrarse en verificar si tal precepto establece una discriminación, pues la discriminación entraña siempre una arbitrariedad, o bien si, aun no estableciéndola, carece de toda explicación racional, lo que también evidentemente supondría una arbitrariedad, sin que sea pertinente realizar un análisis a fondo de todas las motivaciones posibles de la norma y de todas sus eventuales consecuencias [entre muchas, SSTC 47/2005, de 3 de marzo, FJ 7 ; 13/2007, de 18 de enero, FJ 4 ; 49/2008, de 9 de abril, FJ 5 ; 90/2009, de 20 de abril, FJ 6 ; y 136/2011, de 13 de septiembre , FJ 12 b)]. No obstante lo anterior, es preciso tener en cuenta que si el poder legislativo opta por una configuración legal de una determinada materia o sector del Ordenamiento no es suficiente la mera discrepancia política para tachar a la norma de arbitraria, confundiendo lo que es arbitrio legítimo con capricho, inconsecuencia o incoherencia creadores de desigualdad o distorsión en los efectos legales (por todas, SSTC 239/1992, de 17 de diciembre, FJ 5 ; 47/2005, de 3 de marzo, FJ 7 ; 13/2007, de 18 deenero,FJ4;45/2007,de1demarzo,FJ4;49/2008,de9deabril,FJ5;y19/2011,de3demarzo,FJ12).”
Pues bien, el impuesto castellano leones en debate “se configura como un impuesto medioambiental cuya finalidad es someter a gravamen determinadas actividades que ocasionan un importante daño al medio ambiente en el territorio de nuestra Comunidad Autónoma” (apartado I de la Exposición de Motivos de la Ley 1/2012 antes transcrita ), pero de ahí no cabe derivar que sólo puede respetar el principio de generalidad tributaria si recae sobre todas y cada una de las actividades que ocasionan un daño al medio ambiente, puesto que no es irracional, desproporcionado o inexplicable que recaiga únicamente sobre aquellas actividades que el legislador autonómico considera que producen un “importante daño” y la compañía recurrente no ha acreditado que las “otras instalaciones productoras de energías iguales o similares que también contaminan el medioambiente” lo hagan con la misma “importancia” que la energía eólica, teniendo en cuenta que se aprecia con nitidez que todas las actividades gravadas por el impuesto autonómico presentan de forma notoria una incidencia importante en el paisaje.
Podrá considerarse más o menos acertada esta decisión, y podrá no compartirse, como obviamente le sucede a la compañía recurrente, pero ni está huérfana de razones ni puede considerarse desproporcionada.
En este punto, debe señalarse que respecto de alegaciones semejantes en relación con el impuesto extremeño sobre instalaciones que incidan en el medio ambiente, esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo manifestó en las sentencias de 3 de julio de 2014 , lo que sintéticamente se describe a continuación:
-Resolviendo el recurso de casación 939/2013, en el FD Séptimo, que:
“[e]l hecho de que se hayan elegido determinadas actividades como objeto de gravamen no supone una vulneración de los principios de igualdad y generalidad. El margen de apreciación que es preciso reconocer al legislador permite que éste grave unos hechos y no otros. Tampoco el principio de generalidad puede estimarse vulnerado si se tiene presente la regulación del tributo mencionado afecta de la misma manera a todos los que se encuentran en idénticas situaciones.”
-Y resolviendo el recurso de casación 1884/2013, en el FD Octavo, que:
“…a partir de la doctrina del Tribunal Constitucional (Sentencia 96/2002, de 25 de abril , F.J. 7 a 9), el legislador una amplia libertad de configuración normativa, a la hora de gravar la incidencia, alteración o riesgo de deterioro que sobre el medio ambiente ocasiona la realización de determinadas actividades a través de las instalaciones y demás elementos afectos a las mismas radicados en Extremadura -finalidad constitucionalmente legítima ex artículo 45 de la CE -, no parece que pueda tacharse como arbitrario que en la regulación del IIIMA se seleccione, de entre todas las actividades realizadas en el territorio extremeño que alteran o ponen en riesgo de deterioro el medio ambiente, aquéllas que se consideran más perturbadoras o que simplemente se exceptúe del gravamen a otras actividades en función de circunstancias específicas.”
En suma, la denunciada vulneración de los artículos 14 y 31.1 CE no se puede entender producida.
El motivo, en su conjunto resulta improsperable y por la misma razón, la cuestión de inconstitucionalidad resulta improcedente.” (F.J.7).
Comentario de la autora:
Los Tribunales consideran que los tributos autonómicos con finalidad extrafiscal, como son los impuesto ambientales no son ni contrarios a la Constitución ni contrarios a la ley, sino que como manifiesta el TS “el hecho que se fomente una actividad no puede llevar aparejada automáticamente la no sujeción o exención en impuesto alguno o, lo que es lo mismo, el fomento de una actividad puede llevarse a cabo mediante reconocimiento de beneficios fiscales, ciertamente, pero también a través de otras distintas formas, manteniendo la sujeción, sin beneficio fiscal, a los tributos que resulten procedentes” (F.J.6). Por lo tanto se considera otra medida de fomento, que según la letra de la ley castellano leonesa “se configura como un impuesto medioambiental cuya finalidad es someter a gravamen determinadas actividades que ocasionan un importante daño al medio ambiente en el territorio de esa comunidad autónoma”.
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