Sentencia del Pleno del Tribunal Constitucional de 31 de octubre de 2012 (Ponente: Francisco Pérez de los Cobos Orihuel)
Autora: Eva Blasco Hedo, Responsable del Área de Formación e Investigación del Centro Internacional de Estudios de Derecho Ambiental (CIEDA-CIEMAT)
Fuente: BOE Núm. 286, de 28 de noviembre de 2012
Temas Clave: Fiscalidad ambiental; Actividades que incidan en el medio ambiente; Producción termonuclear de energía eléctrica; Almacenamiento de residuos radiactivos; Potestad Tributaria de la Comunidad Autónoma de Castilla-La Mancha; Prohibición de la doble imposición.
Resumen:
El Pleno del Tribunal Constitucional examina la cuestión de inconstitucionalidad planteada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ de Castilla-La Mancha, con sede en Albacete, respecto de los apartados b) y c) del artículo 2.1 de la Ley de las Cortes de Castilla-la Mancha 11/2000, de 26 de diciembre, del impuesto sobre determinadas actividades que incidan en el medio ambiente, por posible vulneración de los artículos 133.2 y 157.3 CE y 6.3 de la LOFCA. La Sala entiende esencialmente que a través de dos nuevas figuras impositivas se constituye un gravamen sobre materias tributarias reservadas a las entidades locales, a través del impuesto sobre actividades económicas; lo que pudiera dar origen a un solapamiento de impuestos y, por ende, a la inconstitucionalidad de los preceptos.
Con carácter previo, se efectúan una serie de precisiones acerca de si la modificación o derogación posterior de los preceptos cuestionados afectan al objeto del proceso constitucional planteado, llegándose a la conclusión de que no se le ha privado de tal objeto, teniéndose en cuenta que sus mandatos siguen desplegando sus efectos. A continuación, el Pleno aclara que tampoco tiene incidencia en la resolución de la cuestión planteada, el hecho de que el artículo 6.3 LOFCA hubiera sido modificado por la Ley Orgánica 3/2009, de 18 de diciembre, que no podrá ser aplicada a situaciones anteriores a su entrada en vigor, si bien a través de su contenido se aclararon los límites para la creación de impuestos por parte de las CCAA, de manera que “las reglas de incompatibilidad se refirieran al hecho imponible y no a la materia imponible”.
Sentadas aquellas premisas, la primera modalidad impositiva cuestionada es la que define su hecho imponible como la producción termonuclear de energía eléctrica, a partir de la incidencia que pueda provocar en el medio ambiente, sometiendo a gravamen aquellas emisiones o riesgos cuyas externalidades negativas o costes que soporta la sociedad, tengan una mayor importancia; según se establece en la Exposición de Motivos de la Ley.
El Pleno analiza dos posturas contrarias. La primera es la defendida por la Sala del TSJ, que coincide básicamente con la del Fiscal General del Estado y el Abogado del Estado, en cuya virtud, el tributo impugnado se considera idéntico al impuesto sobre actividades económicas (artículo 79.1 LHL) y carente de una finalidad extrafiscal de protección ambiental, máxime cuando sus rendimientos no se destinan a la protección del medio ambiente, ni grava el efecto contaminante de la producción termonuclear de energía eléctrica sino el ejercicio de una mera actividad, con independencia de sus efectos contaminantes. La segunda postura la patrocinan los Letrados de las Cortes y de la Junta de Comunidades de Castilla-La Mancha, para los que el objeto del tributo viene representado por la contaminación y los riesgos ocasionados en el medio ambiente; cifrando la diferencia fundamental en la determinación de la base imponible, que en el impuesto municipal se basa en la potencia instalada, mientras que en el autonómico lo hace en la energía producida. Así como en la cuota, basada en el municipal en la potencia de los generadores, mientras que en el segundo, lo hace por cada Kilovatio de hora producido.
El Pleno del Tribunal compara la estructura del tributo castellano-manchego (hecho imponible, sujeto pasivo, base imponible y afección ambiental) con el tributo local de actividades económicas que grava la actividad de “producción de energía electronuclear” y llega a la conclusión de que ambos gravan el mero ejercicio de una actividad económica, la de producción de energía eléctrica a través de centrales nucleares, en la persona del titular de la actividad y en función de la energía producida o estimada. Asimismo, considera que el impuesto regional es de carácter fiscal o contributivo, alejado de la finalidad de gravar una actividad contaminante o los riesgos para el medio ambiente.
En suma, aprecia solapamiento entre las dos figuras impositivas con una clara vulneración de la prohibición prevista el artículo 6.3 LOFCA. La misma suerte recae sobre la segunda modalidad, que somete a tributación la realización de la actividad de almacenamiento de residuos radiactivos en función de “la capacidad de los depósitos a la fecha del devengo del impuesto, expresada en metros cúbicos de residuos almacenados”. Modalidad que también coincide con el impuesto sobre actividades económicas que grava el mero ejercicio de la actividad económica de almacenamiento de residuos radiactivos (artículos 78 y 83 LHL). Aunque el Pleno sí que aprecia una diferencia en la determinación de la cuota tributaria, de forma variable por los metros cúbicos de residuos en el impuesto autonómico, y de forma fija en el impuesto municipal; la considera insuficiente para desnaturalizar la identidad en la materia imponible.
Nos parece importante subrayar el estudio comparativo que realiza el Pleno entre esta segunda figura impositiva y la doctrina del TC sentada en su resolución 456/2007 de 12 de diciembre, en relación al impuesto andaluz sobre depósitos de residuos radiactivos, para demostrar su falta de coincidencia.
Por último, el Pleno entiende que la declaración de inconstitucionalidad de los artículos analizados lleva aparejada la de otros al apreciar una relación de conexión entre ellos, por lo que resultarán también afectados de inconstitucionalidad. Al efecto, los relativos a la delimitación negativa del hecho imponible (art. 2.2 y 3), a la cuantificación de la base imponible (art. 5.1 b) y c) y a la determinación de la cuota tributaria (art. 6 b) y c).
Destacamos los siguientes extractos:
“(…) Para analizar si una Comunidad Autónoma ha sobrepasado en el ejercicio de sus competencias en materia tributaria ex arts. 157.1 b) y 133.2, ambos de la Constitución, los límites que le impone el art. 6 LOFCA, y, por tanto, para determinar si ha incurrido en una doble imposición contraria a dicho precepto orgánico, no basta con que exista una coincidencia formal de hechos imponibles tan sólo porque su definición sea gramaticalmente idéntica (STC 122/2012, de 6 de junio, FJ 4), sino que es necesario analizar «los restantes elementos del tributo que se encuentran conectados con el hecho imponible», tales como los sujetos pasivos, la base imponible, y, en fin, su eventual finalidad extrafiscal que «tendrá que aparecer reflejada en la estructura del impuesto» (STC 122/2012, de 5 de junio, FJ 4)”
“(…) Configura el hecho imponible del impuesto «a partir de la incidencia en el medio ambiente, sometiendo a gravamen aquellas emisiones o riesgos cuyas externalidades negativas o costes que soporta la sociedad tienen una mayor importancia», y determina la base imponible «a partir de magnitudes expresivas de la contaminación causada o directamente relacionada con el impacto medioambiental, como son la dimensión de las instalaciones y el volumen de producción», fijándose los tipos de gravamen «atendiendo a la alteración ocasionada en el medio natural, de forma que cuando esta alteración es reducida la cuota resultante es nula» (…)”
-En cuanto a la primera modalidad del impuesto cuestionado: “El tributo cuestionado ni se dirige, en sentido negativo, a disuadir el incumplimiento de ninguna obligación, ni busca, en sentido positivo, estimular actuaciones protectoras del medio ambiente, en cumplimiento del art. 45.1 CE, desvinculándose así de la verdadera aptitud de cada sujeto para incidir en el medio en el que se desenvuelve, configurándose como un tributo que somete a tributación el mero ejercicio de la actividad de producción termonuclear de energía eléctrica, lo que le hace incurrir en la prohibición prevista en el art. 6.3 LOFCA (en la redacción anterior a la modificación operada por la Ley Orgánica 3/2009), por su solapamiento con la materia imponible del impuesto sobre actividades económicas”.
-En cuanto a la segunda modalidad del impuesto cuestionado: “Estamos en presencia de otro tributo netamente fiscal o contributivo, que no grava directamente la actividad contaminante sino el mero ejercicio de una actividad económica consistente en el almacenamiento de residuos radiactivos”.
-En relación con las diferencias existentes con el impuesto andaluz sobre depósito de residuos radiactivos, creado por la Ley del Parlamento de Andalucía 18/2003, de 29 de diciembre, de medidas fiscales y administrativas: “en primer lugar, la actividad gravada no es la entrega para su depósito de los residuos radiactivos (como sucedía en el tributo andaluz) sino el almacenamiento de los residuos, o lo que es lo mismo, la actividad económica de almacenamiento de este tipo de residuos, cual sucede en el impuesto sobre actividades económicas. En segundo lugar, el sujeto obligado, también a diferencia del impuesto andaluz, no es quien entrega los residuos sino los titulares de los almacenes, exactamente que igual que sucede en el impuesto sobre actividades económicas. Y, en tercer lugar, no existe ninguna vinculación de la recaudación obtenida «a la financiación de actuaciones en materia de protección medioambiental y conservación de los recursos naturales», encontrándonos, en consecuencia, ante un tributo de naturaleza fiscal cuyo único fin es el de allegar medios económicos para la financiación del gasto público”.
Comentario de la Autora:
La consideración genérica de un hecho imponible basado en la contaminación y los riesgos que sobre el medio ambiente ocasionan la realización de determinadas actividades, como son la producción termonuclear de energía eléctrica y el almacenamiento de residuos radiactivos, han resultado insuficientes en este caso para evitar la prohibición de una doble imposición y, por ende la inconstitucionalidad y nulidad de los preceptos cuestionados. Del examen de la estructura del impuesto, se llega a la conclusión de que no se trata de un tributo de los denominados ecológicos o medio ambientales, dirigidos a la preservación del medio ambiente sino que su finalidad es primordialmente recaudatoria. Asimismo, no se grava directamente la actividad contaminante sino el mero ejercicio de una actividad económica o empresarial, como son la producción de electricidad y el almacenamiento de residuos radiactivos. De ahí que se solape esta figura impositiva con el impuesto sobre actividades económicas correspondiente a las haciendas locales, cuyos hechos imponibles coinciden plenamente. El poder tributario de la Comunidad Autónoma ha sobrepasado en este caso los límites establecidos en el artículo 6.3 de la LOFCA, en primer lugar por carecer de una finalidad extrafiscal de protección del medio ambiente y, en todo caso, tal y como se sostiene en el FJ 7 STC 179/2006, “sin atemperar el gravamen a la conducta de los sujetos contaminantes, ni buscar “en sentido positivo, estimular actuaciones protectoras del medio ambiente”.
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