Sentencia del Tribunal Supremo de 8 de febrero de 2023 (Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección 2ª, Ponente: Dimitry Teodoro Berberoff Ayuda)
Autora: Manuela Mora Ruiz, Profesora Titular de Derecho Administrativo de la Universidad de Huelva
Fuente: ROJ STS 294/2023- ECLI: ES: TS: 2023:294
Palabras clave: Energías fósiles. Fiscalidad. Protección ambiental. Mitigación.
Resumen:
La Sentencia seleccionada resuelve el recurso de casación núm. 776/2021, interpuesto por Naturgy Generación S.L., contra la sentencia dictada el 14 de octubre de 2020 por el Tribunal Superior de Justicia de Cataluña en el recurso núm. 1076/2018, siendo parte recurrida la Mercantil García Munte Energía, S.L. así como la Administración General del Estado.
La Sentencia de instancia desestimó el recurso núm. 1076/2018, interpuesto por Naturgy Generación, S.L. contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC) de 24 de mayo de 2018, desestimatoria de las reclamaciones económico-administrativa números 08/10337/2015 y 08/10338/2015 y acumuladas, contra actos de repercusión del Impuesto Especial sobre el Carbón efectuados por García Munté Energía, S.L.
Frente a esta Sentencia, el recurso de casación presenta interés casacional en relación con el artículo 83 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, en el sentido de determinar la base imponible en el Impuesto Especial del Carbón y si para ello debe tenerse en consideración el «poder calorífico superior» o bruto (PCS), que mide el calor verdaderamente producido en la reacción de combustión, o el «poder calorífico inferior» o neto (PCI) que mide el calor «realmente aprovechable». El núcleo normativo que se tiene en cuenta por el Tribunal Supremo viene integrado por el artículo 83 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales; el artículo 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria; y el Anexo I, cuadro C, Directiva 2003/96/CE del Consejo, de 27 de octubre de 2003, por la que se reestructura el régimen comunitario de imposición de los productos energéticos y de la electricidad.
El Tribunal, siguiendo la reciente Sentencia núm. 47/2023 de 19 de enero, recurso núm. 6820/2020, considera que el recurso debe ser desestimado, poniendo el acento en la finalidad ambiental del impuesto, de forma que “la base imponible del impuesto está constituida por el poder energético del carbón objeto de las operaciones sujetas, expresado en gigajulios (GJ), tomando en consideración el poder calorífico superior del carbón”, sin que proceda hacer mayores diferencias en cuanto a los usos a los que se destine la energía (F.J.3 in fine).
Destacamos los siguientes extractos:
“ (…) De otro lado, el Título III de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, que regula el impuesto especial sobre el carbón, se introdujo por la Ley 22/2005, de 18 de noviembre, por la que se incorporan al ordenamiento jurídico español diversas directivas comunitarias en materia de fiscalidad de productos energéticos y electricidad, entre otras, la Directiva 2003/96/CE del Consejo, de 27 de octubre de 2003, por la que se reestructura el régimen comunitario de imposición de los productos energéticos y de la electricidad. Pues bien, la exposición de motivos de la Ley 38/1992 pone de relieve que «el consumo de los bienes que son objeto de estos impuestos genera unos costes sociales, no tenidos en cuenta a la hora de fijar sus precios privados, que deben ser sufragados por los consumidores, mediante una imposición específica que grave selectivamente estos consumos, cumpliendo, además de su función recaudatoria, una finalidad extrafiscal como instrumento de las políticas sanitarias, energéticas, de transportes, de medio ambiente, etc».
Respecto a la cuantificación del Impuesto, la base imponible del Impuesto está constituida por el valor calorífico bruto del carbón puesto al consumo. Dicho poder energético se expresa en gigajulios (Gj).Como se ha destacado en la doctrina académica, esta precisa configuración jurídica de la base imponible se acomoda a las exigencias del principio «quien contamina, paga», ya que está constituida no por una magnitud física, ajena a los costes sociales ambientales provocados por su consumo, como podrían ser los kilogramos de carbón puestos al consumo, sino por una magnitud, gigajulios, expresiva del valor calorífico bruto del carbón puesto al consumo y reveladora, por extensión, tanto de la aptitud de dicho producto para producir costes sociales ambientales -emisiones-, como de la cantidad de energía puesta al consumo (F.J.2)”.
“(…) Este impuesto se estableció, por primera vez en España, a finales de 2005, mediante la adición del Título III de la Ley 38/1992 por parte de la Ley 22/2005, de 18 de noviembre, por la que se incorpora al ordenamiento jurídico español diversas Directivas comunitarias, entre las que se encuentra la Directiva 2003/96/CE, del Consejo, de 27 de octubre de 2003 por la que se reestructura el régimen comunitario de imposición de los productos energéticos y de la electricidad, Directiva que exigía la creación formal de un nuevo Impuesto Especial sobre el Carbón.
La recurrente alega la infracción del art. 83 LIIEE que, según razona, solo establece que la base imponible del IEC está constituida por el poder energético del carbón expresado en gigajulios (GJ) por lo que es necesario interpretar esta norma en su sentido técnico ex art. 12 LGT. En base al mismo, a criterio de la recurrente, se ha de estar al Poder Calorífico Inferior (PCI) y no al Superior (PCS) (F.J.3)”.
“(…) Es importante destacar que el esquema conceptual de los elementos tributarios del Impuesto especial sobre el carbón es único, independientemente de los diferentes usos a que puede ser destinado. Los usos tan solo resultan relevantes para la aplicación de tipo impositivo que diferencia determinados usos (profesionales y no profesionales), además de que determinados destinos o usos del carbón están calificados como supuestos de no sujeción (art. 78) o bien de exención (art. 79). Pero desde el punto de vista de determinación de la base imponible no existe una diferenciación por razón de los usos, siendo relevante que la técnica utilizada es la de repercusión por parte del contribuyente a los adquirentes del carbón, y la condición de contribuyente se atribuye a los productores o extractores, importadores o adquirentes intracomunitarios de carbón, y a los empresarios revendedores, que realicen la primera venta o entrega o las operaciones de autoconsumo, en el ámbito territorial de aplicación del impuesto. Además, en los supuestos de ventas o entregas de carbón destinadas fuera del ámbito territorial de aplicación del Impuesto, que, sin embargo, acaben siendo destinadas al consumo en el ámbito territorial de aplicación del impuesto, serán contribuyentes los empresarios adquirentes de carbón que lo destinen a su consumo en el ámbito territorial de aplicación del impuesto (art. 81 en relación con el art. 79.2 y 78.1 LIIEE).
El contribuyente estará obligado a repercutir el importe del Impuesto devengado sobre el adquirente del carbón y este quedará obligado a soportarlo (art. 85.1 LIIEE).
La determinación de la base imponible no toma en consideración una determinada magnitud resultante del consumo o empleo del carbón para determinados fines, sino aquella manifestada en el momento de realización del hecho imponible, que consiste, con carácter general en la «puesta a consumo de carbón» (art. 82.1 LIIEE), con las singularidades que contemplan los apartados 2 y 3 del mismo precepto para casos de autoconsumo o incumplimiento de condiciones de exenciones (F.J.3)”.
“(…) Ahora bien, la técnica legislativa para someter a gravamen a estos productos energéticos para la producción de energía eléctrica, como es el caso del carbón, no es otra que dejar sin efecto la exención inicialmente introducida en el art. 79.3.a) LIIEE, por lo que se resultan de plena aplicación el resto de elementos estructurales del tributo, en particular la definición del hecho imponible y la determinación de la base imponible del Impuesto Especial sobre el Carbón, que tiene por finalidad, como se ha explicado anteriormente, la transposición de la Directiva 2003/96. Por ello esta Directiva, aunque no resulte vinculante respecto a la imposición sobre productos energéticos para la producción de electricidad -al estar excluidos de los niveles mínimos de imposición fijados-, sí constituye un importante elemento de interpretación de los elementos generales del Impuesto especial sobre el Carbón, que como se ha dicho son indiferentes al uso o destino del carbón.
(…) Es cierto que en el ordenamiento jurídico nacional existen, tal y como aduce la recurrente, diversas normas que hacen referencia al PCI como elemento de medición en diversas situaciones, no sólo las citadas por el recurrente, sino alguna otra como, por ejemplo, la potencia térmica nominal definida en el art. 1, 2 del Real Decreto 100/2011, de 28 de enero, que actualiza el catálogo de actividades potencialmente contaminadoras de la atmósfera y se establecen disposiciones básicas para su aplicación). Pero estas referencias normativas al PCI no son un dato relevante desde el punto de vista de la interpretación de la norma tributaria, pues se trata de normas ajenas a la finalidad impositiva de gravar el carbón en relación con las externalidades medioambientales que produce su utilización en diversos procesos, también como producto energético para la producción de electricidad (F.J.3)”.
Comentario de la Autora:
La Sentencia que se ha comentado resulta, en mi opinión, fundamental como aval de las políticas de mitigación que las Leyes de clima más recientes, especialmente las aprobadas en el nivel autonómico, vienen impulsando. Desde la Ley 16/2017, de 1 de agosto, de Cambio Climático de la Comunidad Autónoma de Cataluña a las últimas Leyes que se han aprobado en las Comunidades Autónomas de Valencia y Canarias en diciembre de 2022, la inclusión de impuestos orientados a la reducción de emisiones de Gases de Efecto Invernadero constituye una fórmula idónea para alcanzar estos objetivos.
En este sentido, la articulación de instrumentos fiscales de carácter desincentivador debe ser valorada en un doble sentido: por un lado, por su relevancia respecto de la realización de un principio ambiental ya clásico como el principio Quien contamina Paga. Pero, además, de otro lado, porte se trata de una estrategia clave para conseguir objetivos de neutralidad climática. Desde esta perspectiva, la Sentencia es ilustrativa de cómo incidir en la producción de energía a partir de fuentes fósiles como la que representa el carbón y contribuir a alcanzar dichos objetivos.
Enlace web: Sentencia STS 294/2023, del Tribunal Supremo, de 8 de febrero de 2023.
